Stellungnahme zu den Auswirkungen der Änderung des § 25 UStG

Schreiben im Namen des Aktionsbündnis Tourismusvielfalt (ATV) zu den Auswirkungen der Änderung des § 25 UStG auf den Tourismusstandort Deutschland:

Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat am 29. Januar 2021 in einem Schreiben an die Obersten Finanzbehörden der Bundesländer festgelegt, dass Reisebüros und Reiseveranstalter, die nicht in der EU ansässig sind, nicht mehr unter das „Tour Operators Margin Scheme“ (TOMS) fallen sollen. In der Mitteilung ergänzte das BMF den § 25 Abs. 1 UStG um den folgenden Satz: „§ 25 UStG ist nicht anzuwenden auf Reiseleistungen von Unternehmen, die in einem Drittland ansässig sind und keine feste Niederlassung in der Europäischen Gemeinschaft haben.“ Nachdem die Tourismusbranche auf die zu erwartenden massiven Anpassungsprobleme hingewiesen hatte, beschlossen das Bundesfinanzministerium und die Obersten Finanzbehörden der Länder schließlich am 29. März 2021, die Nichtbeanstandungsregelung bis zum 31. Dezember 2021 zu verlängern. Mittlerweile wurde die Nichtbeanstandungsregelung mit Wirkung vom 1. Dezember 2021 zum 31. Dezember 2022 verlängert.

Die Änderung des § 25 UstG wird sich in verheerender Weise auf die deutsche Tourismusindustrie und den Tourismusstandort Deutschland auswirken. Insbesondere für Deutschlands 36 Mrd. € schwere Inbound-Tourismusbranche stellt sie eine erhebliche administrative und finanzielle Belastung dar. Speziell sind die Reiseveranstalter und Reiseunternehmen betroffen, die einen Großteil des gewichtigen internationalen Geschäfts abwickeln. Für die Tourismusbranche, die bereits erheblich von der Corona-Pandemie betroffen ist, stellt dies eine schwerwiegende Zusatzbelastung dar und wird kaum zu verkraften sein. Da Agenturen in europäischen Nachbarländern durch die Neuregelung einen Wettbewerbsvorteil gegenüber deutschen Incoming-Unternehmen hätten, droht diesen zudem die Gefahr, aus dem Markt gedrängt zu werden. Es ist damit zu rechnen, dass sich Nicht-EU-Reiseveranstalter auf die neue Situation einstellen werden, indem sie ihr Tourismusgeschäft in Deutschland reduzieren.

Überdies setzt sich die Europäische Kommission gegenwärtig bereits mit der Thematik regulatorisch auseinander: Sie erarbeitet derzeit einen Vorschlag zum weiteren Umgang mit der Margenbesteuerung innerhalb der Union, insbesondere um ein harmonisiertes Umsatzsteuerrecht in der EU sicherzustellen. Diese Entwicklung gilt es von Seiten der Bundesregierung vor weiteren einseitigen Anpassungen des §25 UstG und des UStAE zu berücksichtigen, um ein gegenseitiges Verständnis und eine von allen Mitgliedstaaten getragene Einigung innerhalb der Gemeinschaft zu gewährleisten und eine ansonsten drohende Fragmentierung des Umsatzsteuerrechts in der EU auszuschließen.

Alle Reisebüros und Reiseveranstalter, die außerhalb der EU ansässig und in Deutschland geschäftlich tätig sind, wären von der neuen Rechtsauffassung betroffen. Die neue Regelung würde von diesen Unternehmen verlangen, sich in Deutschland mehrwertsteuerlich zu registrieren und die Mehrwertsteuer auf den vollen Verkaufspreis eines Pakets zu zahlen. Da Reiseveranstalter jedoch in der Vergangenheit niemals einen Vorsteuerabzug vornehmen durften, ist es nicht üblich, Rechnungen von Leistungsanbietern mit Umsatzsteuer zu erhalten. Folglich verändern sich hierdurch Einkaufskosten und der administrative Ablauf erheblich und schlagen sich als deutliche Belastung auf Reiseveranstalter und Leistungsanbieter nieder. Der hierdurch entstehende, beträchtliche administrative Mehraufwand mit hohen Compliance-Anforderungen hinsichtlich der mehrwertsteuerlichen Registrierung und der Ausstellung von mehrwertsteuerkonformen Rechnungen schreckt schon jetzt Unternehmen ab.

Die Konsequenzen aufgrund der hohen Komplexität und vieler bestehender Unsicherheiten möchte der ATV gerne noch einmal anhand einiger weniger Beispiele erläutern:

Konsequenz A: Einführung von tarifären und hohen administrativen (nicht-tarifären) Hindernissen für alle nicht in der EU ansässigen Reiseveranstalter

Generell würde eine neue Rechtsauffassung in Bezug auf die TOMS-Regelung alle nicht in der EU ansässigen Reiseveranstalter (bspw. aus den USA, Großbritannien, der Schweiz, Norwegen, China oder Japan) im Vergleich zu in der EU ansässigen Unternehmen im B2C Bereich klar benachteiligen. Es würden hohe administrative (nicht-tarifäre) Hindernisse für nicht in der EU ansässige Unternehmen geschaffen, die bisher lediglich dem bestehenden Recht und der gängigen Praxis gefolgt sind.

Wäre § 25 UStG nicht mehr auf Nicht-EU-Reiseveranstalter anwendbar, müssten sich Reiseveranstalter aus Nicht-EU-Ländern nun in Deutschland umsatzsteuerlich registrieren. Da Reiseveranstalter jedoch in der Vergangenheit niemals einen Vorsteuerabzug vornehmen durften, ist es nicht üblich, Rechnungen von Leistungsanbietern mit Umsatzsteuer zu erhalten. Folglich würde sich hierdurch der administrative Ablauf erheblich verändern und sich als deutliche Belastung auf Reiseveranstalter und Leistungsanbieter niederschlagen.

Da die deutsche Umsatzsteuer bei einer Nichtanwendung der TOMS-Regelung für Nicht-EU Reiseveranstalter auf den vollen Verkaufspreis anfallen würde, müssten Reiseveranstalter zudem ggf. Rechnungen mit Umsatzsteuer ausstellen, was bislang nicht gestattet war. Dies würde zusätzlich dadurch erschwert, dass Reiseleistungen bisher einem einzigen Steuersatz unterlagen; Reiseleistungen, die z.B. im Rahmen einer Pauschalreise erbracht werden, können jedoch unterschiedlichen Steuersätzen und unterschiedlichen Vorschriften hinsichtlich des Orts der Leistung unterliegen. So kann der Leistungsort sogar von Kunde zu Kunde variieren (vgl. § 3a Abs. 2 UStG). Auch dies würde eine weitere erhebliche administrative Hürde darstellen, die vorher so nicht existierte.

Die Nichtanwendung der TOMS-Regelung für Nicht-EU Reiseveranstalter würde damit sowohl ein tarifäres als auch ein nicht-tarifäres Hemmnis für Nicht-EU-Unternehmen darstellen. Die Verpflichtung zur Erhebung und Abführung der Umsatzsteuer würde mit der deutschen Reverse Charge Verpflichtung jedem Anbieter in der Lieferkette obliegen. Dies sei an einem Beispiel erläutert:

• Ein nicht in der EU ansässiger Reiseveranstalter, der Dienstleistungen von einem in Deutschland ansässigen Reiseveranstalter erwirbt, der die TOMS-Regelung anwendet, würde effektiv mit versteckter Umsatzsteuer auf die Gewinnmarge belastet, könnte diese aber nicht als Vorsteuer in Abzug bringen, da Anbieter, die das TOMS anwenden, keine Rechnungen mit Umsatzsteuer ausstellen dürfen. Wenn der Nicht-EU-Reiseveranstalter die TOMS-Regelung nicht mehr anwenden könnte, müsste er die Ausgangsumsatzsteuer auf die Ausgangsumsätze gemäß den normalen Umsatzsteuer-Vorschriften abrechnen und wäre verpflichtet, sich in Deutschland zu registrieren. Damit würden die deutschen Steuerbehörden effektiv deutsche Ausgangsumsatzsteuer auf die dem Nicht-EU-Reiseveranstalter entstandenen versteckten Umsatzsteuerkosten erhalten.
• Sollte es sich bei dem Kunden des Nicht-EU Reiseveranstalters um einen Unternehmer handeln (B2B-Umsatz), so kann das Reverse Charge Verfahren nach § 13b UStG anwendbar sein. Dies kann zu einer großen Anzahl von zusätzlichen Leistungsempfängern führen, die sich allein aufgrund des Einkaufs von Reiseleistungen in Deutschland umsatzsteuerlich registrieren lassen müssen, obwohl ihnen gleichzeitig der Vorsteuerabzug zusteht (z.B. Bezug einer Hotelübernachtung in Deutschland durch einen in der EU-ansässigen Unternehmer von einem Nicht-EU Reiseveranstalter).

Damit würde es sich um einen beträchtlichen administrativen Mehraufwand mit hohen Compliance-Anforderungen hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Registrierung und der Ausstellung von umsatzsteuerkonformen Rechnungen handeln, verbunden mit der Gefahr verspäteter Steuerrückerstattungen. Sollten andere EU-Mitgliedsstaaten dem deutschen Ansatz folgen, würde dies zu einer weiteren Zersplitterung führen und den Verwaltungs- und Compliance-Aufwand für internationale Reiseunternehmen erheblich erhöhen.

Alle Reisebüros und Reiseveranstalter, die außerhalb der EU ansässig und in Deutschland geschäftlich tätig sind, wären betroffen. Dies hätte gravierende Auswirkungen auf die Unternehmen und Reisenden, aber auch auf andere betroffene Gruppen wie beispielsweise Schüler (durch Klassenfahrten) oder Studenten (durch Austauschprogramme).

Konsequenz B: Auswirkungen auf den Reiseverkehr nach Deutschland und die finanziellen Kosten 

Die Auswirkungen auf den deutschen Inbound-Tourismus würden sich bei einer Abkehr von der TOMS-Regelung für Nicht-EU-Reiseleister in zweierlei Hinsicht bemerkbar machen. Zum einen würden sich Nicht-EU-Unternehmen auf die neue Situation einstellen, indem sie ihr Tourismusgeschäft in Deutschland reduzieren würden. Andererseits würden auch deutsche Wholesaler benachteiligt und sich möglicherweise außerhalb der EU (z.B. in Großbritannien) niederlassen, um so die entstandene deutsche Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend machen zu können. Da deutsche Wholesaler die Umsatzsteuer durch die Anwendung der TOMS-Regelung nicht offen ausweisen dürften, könnten ihre Kunden die Vorsteuer nicht zurückfordern, während Kunden von Großhändlern außerhalb der EU dies könnten. Die nachfolgenden Beispiele verdeutlichen die Komplexität:

• Nicht-EU-Reiseveranstalter würden aufhören, Reiseleistungen in Deutschland zu verkaufen, da sie den oben beschriebenen Aufwand mit der umsatzsteuerlichen Registrierung scheuen würden. Dies würde zu einem Rückgang der Inbound-Tourismusdienstleistungen führen und sich negativ auf den Umsatz der gesamten deutschen Tourismusindustrie auswirken. Laut OECD liegt die Preiselastizität für den internationalen Tourismus bei -1,2, d.h. eine zehnprozentige Senkung der Steuern würde die Tourismuseinnahmen um 12 Prozent erhöhen; anders ausgedrückt, ein Rückgang des Umsatzes der gesamten deutschen Tourismusbranche würde zu einer negativen Auswirkung auf die Umsatzsteuereinnahmen für den deutschen Fiskus führen.
• In Deutschland (und/oder in der EU) ansässige Reiseveranstalter würden versteckte Umsatzsteuerkosten in Rechnung stellen, die Nicht-EU-Reiseveranstalter selbst dann nicht geltend machen könnten, wenn der Nicht-EU-Reiseveranstalter in Deutschland umsatzsteuerlich registriert wäre. Dies würde dazu führen, dass Unterauftragnehmer von Reiseveranstaltern mit Sitz in der EU weniger wettbewerbsfähig wären als solche mit Sitz außerhalb der EU, die umsatzsteuerlich registriert sind und die TOMS-Regelung nicht in Anspruch nehmen. Auch hier wären negative Auswirkungen auf die Umsätze der deutschen Tourismusindustrie die Folge, was letztlich in einem Rückgang der Umsatzsteuereinnahmen für den deutschen Fiskus münden würde.

Um die TOMS-Regelung in Deutschland (und damit versteckte TOMS Umsatzsteuerkosten) auf B2B-Reisedienstleistungen (einschließlich B2B Meetings, Incentives, Conferences & Exhibitions (MICE)) zu vermeiden, würden deutsche Reiseveranstalter einen Anreiz haben, sich außerhalb der EU niederzulassen, sich in Deutschland umsatzsteuerlich zu registrieren, die deutsche Vorsteuer (soweit möglich) geltend zu machen und die deutsche Umsatzsteuer offen in Rechnung stellen (die Unternehmen/Großhändler können dies wahrscheinlich geltend machen, es sei denn, es handelt sich um eine Schule oder eine Gesellschaft/Organisation, die nur umsatzsteuerbefreite Transaktionen im Sinne der EU-Mehrwertsteuer durchführt). Die im vorliegenden Entwurf vorgeschlagene Nichtanwendung der Margenbesteuerung auf touristische Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Einräumung von Eintrittsberechtigungen kann hieran nur wenig ändern, weil sie nur einen sehr kleinen Teilbereich des MICE-Geschäfts abdeckt. Auch dies hätte wiederum eine negative Auswirkung auf die Umsatzsteuereinnahmen für den deutschen Fiskus auf Grund eines Anstiegs der Vorsteuererstattungsansprüche.

Konsequenz C: Risiko der Doppelbesteuerung für EU-Reiseleister innerhalb der EU (Beispiel Mietwagen)

Ein Risiko der Doppelbesteuerung entsteht aufgrund des novellierten UStAE zu § 25 UstG im Mietwagenbereich.

• Die Europäische Kommission erklärte 2010, dass, wie vom EuGH in mehreren Fällen bestätigt, eine Einzelleistung als Reiseleistung angesehen werden kann und ihre mehrwertsteuerliche Behandlung unter die Bestimmungen der TOMS-Regelung fallen sollte, es sei denn, diese Reiseleistung ist eine Nebenleistung zu einer Dienstleistung, die nicht unter die TOMS-Regelung fällt.
• Die Frage nach der Anwendung der TOMS-Regelung auf eigenständige Mietwagen-Vermietungen wurde in erster Linie wegen der uneinheitlichen Anwendung in den EU-Mitgliedstaaten aufgeworfen, die zu einer möglichen Doppelbesteuerung führt. Darüber hinaus haben sowohl französische als auch italienische Gerichte bestätigt, dass eigenständige Mietwagen-Vermietungen unter die TOMS-Regelung fallen sollten. Daher werden alle Änderungen, die jetzt in Deutschland vorgenommen werden, zusätzliche Unstimmigkeiten und Schwierigkeiten für Reiseveranstalter erzeugen und zu einem sehr realen Risiko der Doppelbesteuerung führen.
• Die Doppelbesteuerung resultiert aus einer mangelnden Harmonisierung zwischen den EU-Mitgliedstaaten. Mietwagen-Vermietungen unterliegen sowohl der inländischen Mehrwertsteuer in dem Land, in dem die Autovermietung stattfindet, als auch der TOMS-Mehrwertsteuer in dem Land, in dem der Reiseveranstalter ansässig ist. Da andere EU-Mitgliedstaaten bisher die eigenständige Miewagen-Vermietung im Rahmen der TOMS-Regelung akzeptiert haben, würde Deutschland eine gegenteilige Position einnehmen, was zu einer Doppelbesteuerung führen wird.
• Außerdem möchten wir darauf hinweisen, dass, obwohl der EuGH in seinem „Alpenchalet-Urteil“ nur über Unterkünfte entschieden hat, von ihm nicht explizit festgestellt wurde, dass nur Unterkünfte eigenständige Leistungen unter der TOMS-Regelung darstellen können. Im Gegenteil, man kann argumentieren, dass „Alpenchalet“ so interpretiert werden kann, dass alle eigenständigen touristischen Dienstleistungen potentiell der TOMS-Regelung unterliegen. Dementsprechend würden die deutschen Steuerbehörden durch die Beschränkung der Anwendung auf Beherbergung gegen das gemeinsame EU-Verständnis verstoßen.

Abgesehen von den wirtschaftlichen Schwierigkeiten, in der sich die Reisebranche befindet, werden signifikante Änderungen der TOMS-Regelung Zeit für die Umsetzung brauchen, da sie andere Änderungen der Mehrwertsteuerregelungen in der EU berücksichtigen müssen wie z.B. den Aktionsplan der Europäischen Kommission für eine faire und einfache Besteuerung zur Unterstützung der Aufbaustrategie (European Commission’s Action Plan for Fair and Simple Taxation Supporting the Recovery Strategy), und das Projekt „Mehrwertsteuer im digitalen Zeitalter“ (VAT in the Digital Age Project). Letzteres könnte das europäische Mehrwertsteuersystem durch den Einsatz technologischer Entwicklungen erheblich verändern. Sollten Änderungen an den deutschen TOMS-Regelungen vorgenommen werden, die nicht bereits vom EuGH entschieden und somit in der EU harmonisiert sind, bevor die anderen oben genannten Mehrwertsteuerprojekte abgeschlossen wurden, besteht das Risiko, dass solche Änderungen zu einer weiteren Verkomplizierung des EU-Mehrwertsteuersystems führen könnten – zu einem Zeitpunkt, an dem die Reisebranche nach mehr Klarheit und Einfachheit in Steuerangelegenheiten strebt.

Zudem erarbeitet die Europäische Kommission gegenwärtig einen Vorschlag zur Änderung der Mehrwertsteuersystemrichtlinie bzw. zum weiteren Umgang mit der Margenbesteuerung innerhalb der Union, insbesondere vor dem Hintergrund eines harmonisierten Umsatzsteuerrechts in der EU. Der Vorschlag wird aller Voraussicht nach bis in das Jahr 2023 hinein erarbeitet werden. Angesichts dieser Evaluierung ist es vor dem Hintergrund eines EU-weit abgestimmten und harmonisierten Mehrwertsteuerregimes umso dringender geboten, dass die Bundesregierung vor weiteren einseitigen Anpassungen des §25 UstG und des UStAE den Vorschlag der EU-Kommission abwartet, um ein gegenseitiges Verständnis und eine von allen Mitgliedstaaten getragene Einigung innerhalb der Gemeinschaft sicher zu stellen. Eine rückwirkende Änderung der gegenwärtigen gemeinschaftsweiten Praxis ohne gegenseitige Abstimmung und Einigung innerhalb der Gemeinschaft enthielte zudem die Gefahr, dass die Änderung einen möglichen Spill-Over-Effekt auf andere EU-Mitgliedsstaaten nach sich ziehen könnte – mit schwerwiegenden Folgen für alle Nicht-EU-Reiseveranstalter. Überdies hat die Europäische Kommission in ihrer vorbereitenden Studie zum Thema „Review of the VAT Rules Applicable to the Travel and Tourism Sector“, welche derzeit vom Center for Social and Economic Research (CASE) in Zusammenarbeit mit Oxford Research durchgeführt wird, den Ansatz der grundsätzlichen Gleichstellung zwischen EU- und Nicht-EU-Reiseleistern ausdrücklich hervorgehoben.

Angesichts der überragenden Bedeutung der Tourismusindustrie in Deutschland sowie der internationalen Reisebranche generell befürchtet der ATV dramatische Auswirkungen, wenn die Nichtanwendbarkeit des § 25 UStG für Nicht-EU-Unternehmen, wie aktuell durch das BMF geplant, tatsächlich festgeschrieben würde.